Mitunternehmerschaft von Ehegatten bei Land- und Forstwirtschaft

Ehegatten können im Bereich der Land- und Forstwirtschaft auch durch schlüssiges Verhalten eine Mitunternehmerschaft begründen, ohne dass es eines ausdrücklichen Gesellschaftsvertrags bedarf. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn jeder Ehegatte zu mindestens 10 % Eigentümer der von der Mitunternehmerschaft genutzten land- und forstwirtschaftlichen Grundstücke ist.

Hintergrund: Auch bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft gibt es eine Mitunternehmerschaft, also eine Personengesellschaft, deren Einkünfte den einzelnen Gesellschaftern (Mitunternehmern) anteilig zugerechnet werden. Voraussetzung für eine Mitunternehmerstellung sind Mitunternehmerinitiative und Mitunternehmerrisiko. Ein ausdrücklicher Gesellschaftsvertrag ist nicht erforderlich; eine Mitunternehmerschaft kann auch schlüssig (konkludent) begründet werden.

Sachverhalt: Die Kläger sind Ehegatten, die im Bereich der Land- und Forstwirtschaft tätig waren. Der Ehemann war Eigentümer einer landwirtschaftlichen Fläche mit einer Größe von ca. 51 ha. Die Ehefrau war Eigentümerin einer forstwirtschaftlichen Fläche von ca. 17 ha. Beide zusammen waren zudem noch Eigentümer einer landwirtschaftlichen Fläche von ca. 10 ha und einer forstwirtschaftlichen Fläche von ca. 4 ha. Die Kläger meldeten gegenüber dem Finanzamt jeweils Einzelunternehmen an und ermittelten jeder für sich einen Gewinn. Das Finanzamt ging hingegen von einer Mitunternehmerschaft im Bereich der Land- und Forstwirtschaft aus.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) verwies die Sache zur weiteren Aufklärung an das Finanzgericht (FG) zurück:

• Eine Mitunternehmerschaft kann auch durch schlüssiges Verhalten begründet werden. Im Bereich der Land- und Forstwirtschaft ist von einer schlüssig begründeten Mitunternehmerschaft auszugehen, wenn der selbst bewirtschaftete land- und forstwirtschaftliche Grundbesitz entweder den Ehegatten gemeinsam gehört oder jedem Ehegatten ein erheblicher Teil des landwirtschaftlichen Grundbesitzes allein oder als Miteigentümer gehört und beide Ehegatten in der Landwirtschaft gemeinsam arbeiten. Ein erheblicher Anteil ist bei mindestens 10 % der insgesamt land- und forstwirtschaftlich genutzten Fläche anzunehmen.
• Hingegen genügt es für eine Mitunternehmerschaft nicht, wenn einer der Ehegatten nicht seinen Grundbesitz einbringt, sondern nur seine Arbeitskraft, Inventar, sonstige Grundstücke (also nicht land- oder forstwirtschaftlich genutzte Grundstücke) oder Geld zur Verfügung stellt. Ebenso wenig kann eine Mitunternehmerschaft angenommen werden, wenn jeder der Ehegatten einen eigenen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb unterhält.
• Im Streitfall ist noch nicht geprüft worden, ob die Ehefrau einen eigenen forstwirtschaftlichen Betrieb unterhielt. Sollte dies der Fall gewesen sein, hätte sie einer etwaigen landwirtschaftlich tätigen Mitunternehmerschaft nur ihren Anteil an der gemeinsamen landwirtschaftlichen Fläche von 10 ha (hiervon 50 % = 5 ha) zur Verfügung stellen können; dies wäre aber weniger als 10 % gewesen, da die landwirtschaftlich genutzte Fläche insgesamt 61 ha betrug (51 ha des Ehemanns und 10 ha der Eheleute). Die Ehefrau hätte damit keinen erheblichen Anteil an den landwirtschaftlich genutzten Flächen gehabt.

Hinweise: Das FG muss nun ermitteln, ob die Ehefrau einen eigenen forstwirtschaftlichen Betrieb unterhielt. Sollte dies der Fall gewesen sein, wäre die Ehefrau Einzelunternehmerin eines forstwirtschaftlichen Betriebs und der Ehemann Einzelunternehmer eines landwirtschaftlichen Betriebs gewesen.

Bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft kommt es für die Prüfung einer Mitunternehmerschaft deshalb besonders auf das Eigentum am Grund und Boden an, weil der Boden für die Land- und Forstwirtschaft eine besondere Funktion hat. Insbesondere wird der Grundstückseigentümer auch Eigentümer der Bodenerzeugnisse (Gemüse, Obst). Diese Funktion hat der Grund und Boden bei anderen Einkunftsarten nicht.

Die Annahme einer Mitunternehmerschaft hat insbesondere verfahrensrechtliche Konsequenzen, weil der Gewinn der Mitunternehmerschaft durch einen eigenen Feststellungsbescheid festgestellt wird. Außerdem werden Vertragsbeziehungen zwischen der Mitunternehmerschaft und dem einzelnen Mitunternehmer steuerlich nicht anerkannt und können im Ergebnis nicht zu einer Gewinnminderung bei der Mitunternehmerschaft führen.

Quelle: BFH, Urteil v. 16.5.2018 - VI R 45/16, NWB