Prüfungsanordnung gegen Personengesellschaft mit Vermietungseinkünften

Erlässt das Finanzamt eine Prüfungsanordnung gegen eine Personengesellschaft, die Vermietungseinkünfte erzielt, und führt es anschließend die Außenprüfung durch, führt dies nicht zu einer Ablaufhemmung bei der Feststellungsverjährung. Hierzu kommt es nur, wenn entweder die Prüfungsanordnung gegenüber den Gesellschaftern erlassen wird oder wenn die Personengesellschaft sog. Gewinneinkünfte wie z.B. gewerbliche Einkünfte – und nicht Vermietungseinkünfte – erzielt.

Hintergrund: Grundsätzlich beträgt die Festsetzungs- bzw. Feststellungsfrist vier Jahre. Nach dem Gesetz kommt es aber zu einer Ablaufhemmung, wenn das Finanzamt eine Prüfungsanordnung erlässt und mit der Außenprüfung vor dem Ablauf der vier Jahre beginnt: Die Festsetzungs- bzw. Feststellungsfrist läuft dann nicht ab, bevor die Steuerbescheide, die aufgrund der Außenprüfung erlassen werden, unanfechtbar geworden sind.

Sachverhalt: Die Kläger waren Kommanditisten der X-GmbH & Co. KG, die im Streitjahr 2008 Vermietungseinkünfte erklärte und die ihre Feststellungserklärung für 2008 im Jahr 2010 abgab. Im Juni 2011 korrigierte die X-GmbH & Co. KG ihre Einkünfte für 2008 um ca. 450.000 € nach oben, das Finanzamt berücksichtigte diese Korrektur zunächst nicht. Im April 2014 ordnete das Finanzamt eine Außenprüfung an und richtete die Prüfungsanordnung an die X-GmbH, auf die die X-GmbH & Co. KG zwischenzeitlich umgewandelt worden war; die Prüfungsanordnung erging aber nicht gegenüber den Klägern. Der Prüfer stellte keine gewerblichen Einkünfte fest, sondern ging von Vermietungseinkünften aus und erhöhte diese u.a. aufgrund der Korrekturmitteilung der X-GmbH & Co. KG aus dem Jahr 2011. Das Finanzamt änderte im Februar 2016 den Feststellungsbescheid über die Vermietungseinkünfte für 2008. Die Kläger machten den Ablauf der Feststellungsfrist geltend.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) gab der Klage im Grundsatz statt:

• Die vierjährige Feststellungsfrist begann mit Ablauf des 31.12.2010, da die X-GmbH & Co. KG im Jahr 2010 ihre Feststellungserklärung abgegeben hatte, und endete daher mit Ablauf des 31.12.2014.
• Eine Ablaufhemmung infolge der Außenprüfung trat nicht ein. Denn hierfür wäre erforderlich gewesen, dass sich die Prüfungsanordnung gegen die Gesellschafter richtet. Nur dann wäre sie gegenüber den Gesellschaftern wirksam geworden, so dass die anschließende Außenprüfung die Gesellschafter betroffen hätte und den Ablauf der Verjährungsfrist hätte hemmen können.
• Zwar kann eine Personengesellschaft selbst Prüfungssubjekt sein, so dass die Außenprüfung bei der Personengesellschaft nicht nur deren Steuern betrifft, sondern auch die Steuern ihrer Gesellschafter. Dies gilt aber nur dann, wenn die Personengesellschaft Gewinneinkünfte, z.B. gewerbliche Einkünfte, erzielt. Dies war hier nicht der Fall; denn die X-GmbH & Co. KG erzielte lediglich Vermietungseinkünfte, so dass sie nicht Prüfungssubjekt sein konnte.

Hinweise: Das Finanzamt hätte die Prüfungsanordnung gegen die Gesellschafter richten müssen. Voraussetzung für eine rechtmäßige Prüfungsanordnung bei Vermietungseinkünften ist aber, dass die für die Besteuerung erheblichen Verhältnisse der Aufklärung bedürfen und dass eine Prüfung im Finanzamt nicht zweckmäßig ist; bei einer gewerblich tätigen Personengesellschaft ist dies nicht erforderlich. Sofern das Finanzamt nicht sicher ist, ob die Personengesellschaft Vermietungseinkünfte oder gewerbliche Einkünfte erzielt, kann es die Prüfungsanordnung zusätzlich an die Personengesellschaft richten.

Der Fall zeigt, dass eine Außenprüfung bei einer Vermietungseinkünfte erzielenden Personengesellschaft für das Finanzamt schwieriger durchzuführen ist als eine Außenprüfung bei einer Personengesellschaft, die sog. Gewinneinkünfte aus Gewerbebetrieb, selbständiger Arbeit oder Land- und Forstwirtschaft erzielt.

Der BFH hat die Sache an das Finanzgericht zurückverwiesen, weil dieses noch prüfen muss, ob aus anderen Gründen eine Ablaufhemmung eingetreten ist. Keine Ablaufhemmung ist jedoch aufgrund der Korrektur der Einkünfte durch die X-GmbH & Co. KG im Jahr 2011 eingetreten. Zwar stellt die Korrektur eine Berichtigung der Steuererklärung dar; dies führt nach dem Gesetz aber nur zu einer Ablaufhemmung von einem Jahr, also bis zum Jahr 2012; der streitige Bescheid ist jedoch erst im Jahr 2016 ergangen.

Quelle: BFH, Urteil vom 27.10.2020 - IX R 16/19; NWB