Zurechnung eines Wirtschaftsguts beim Sale-and-lease-back

Beim sog. Sale-and-lease-back ist das Wirtschaftsgut grundsätzlich dem Leasinggeber zuzurechnen, wenn die Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts länger ist als die Dauer des Leasingvertrags und wenn der Leasinggeber nach Ablauf des Leasingvertrags den Leasingnehmer zum Erwerb des Wirtschaftsguts verpflichten kann, also ein sog. Andienungsrecht hat.

Hintergrund: Beim Sale-and-lease-back kauft der Leasinggeber zunächst das Wirtschaftsgut vom Leasingnehmer (sale) und überlässt es dann sogleich wieder dem Leasingnehmer im Rahmen eines Leasingvertrags (lease-back). Es stellt sich dann die Frage, wer das Wirtschaftsgut während der Dauer des Leasingvertrags bilanzieren und abschreiben darf.

Sachverhalt: Eine Leasinggesellschaft schloss zwei Sale-and-lease-back-Verträge mit der A-GmbH sowie mit der B-GmbH ab. In beiden Fällen erwarb die Leasinggesellschaft zunächst ein Wirtschaftsgut, und zwar ein EDV-System von der A-GmbH sowie ein spezielles Aquakultursystem von der B-GmbH, das nur von der B-GmbH sinnvoll genutzt werden konnte. Die Laufzeit des Leasingvertrags betrug in beiden Fällen 48 Monate, und die Leasinggesellschaft hatte nach Ablauf des Leasingvertrags ein Andienungsrecht, d.h. sie hatte das Recht, den jeweiligen Leasingnehmer zum Erwerb des Leasinggegenstands zu verpflichten. Die Leasinggesellschaft ordnete beide Wirtschaftsgüter mit Beginn des Leasingvertrags ihrem Anlagevermögen zu und nahm Abschreibungen darauf vor, die das Finanzamt aber nicht akzeptierte.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) verwies die Sache an das Finanzgericht (FG) zurück:

• Das EDV-System der A-GmbH war der Leasinggesellschaft zuzurechnen, wenn die Nutzungsdauer des EDV-Systems länger war als die Leasingdauer von 48 Monaten. Denn die Leasinggesellschaft hatte nach Ablauf des Leasingvertrags ein Andienungsrecht und war damit in der Lage, mit dem EDV-System nach Ablauf des Leasingvertrags nach ihrem Belieben zu verfahren und es von der A-GmbH erwerben zu lassen oder selbst zu kaufen. Die A-GmbH als Leasingnehmerin hatte hingegen keinen Einfluss auf diese Entscheidung und war rechtlich nicht in der Lage, die Leasinggesellschaft von ihrer Entscheidung auszuschließen.
• Unbeachtlich ist, ob das Andienungsrecht für die Leasinggesellschaft wirtschaftlich vorteilhaft ist und deshalb wahrscheinlich ausgeübt werden würde. Denn unabhängig von den wirtschaftlichen Vorteilen für die Leasinggesellschaft hat jedenfalls die A-GmbH als Leasingnehmerin keine Möglichkeit, die Leasinggesellschaft von ihrer Entscheidung abzuhalten.
  Hinweis: Allerdings stand im Streitfall nicht fest, ob die Nutzungsdauer des EDV-Systems tatsächlich länger war als die Dauer des Leasingvertrags. Deshalb verwies der BFH die Sache an das FG zurück. Sollte die Nutzungsdauer des EDV-Systems nicht länger als 48 Monate gewesen sein, wäre das EDV-System der A-GmbH als Leasingnehmerin zuzurechnen, weil dann allein die A-GmbH das EDV-System während seiner Nutzungsdauer hätte nutzen können. In diesem Fall hätte nur die A-GmbH Abschreibungen auf das EDV-System vornehmen dürfen.
• Im Fall des Leasingvertrags mit der B-GmbH über das Aquakultursystem handelte es sich um ein sog. Spezialleasing, bei dem der Leasinggegenstand speziell auf die Verhältnisse der B-GmbH zugeschnitten war und nach Ablauf des Leasingvertrags nur noch bei der B-GmbH sinnvoll eingesetzt werden konnte. Daher war das Aquakultursystem der B-GmbH als Leasingnehmerin zuzurechnen.
• In diesem Fall hat der Verkauf des Leasinggegenstands durch die B-GmbH an die Leasinggesellschaft vor Beginn des Leasingvertrags keine steuerliche Bedeutung. Weder erzielt die B-GmbH durch den Verkauf einen Gewinn, noch hat die Leasinggesellschaft Anschaffungskosten oder erzielt aufgrund des Leasingvertrags Leasingerlöse. Denn der Leasinggegenstand wird beim Spezialleasing durchgängig dem Leasingnehmer zugerechnet. Das Sale-and-lease-back hat hier eine bloße Finanzierungsfunktion, so dass der von der Leasinggesellschaft gezahlte Kaufpreis als Darlehen zu behandeln ist, das in Gestalt der Leasingraten zurückgezahlt wird.

Hinweis: Das Urteil hat grundsätzliche Bedeutung für die Bilanzierung eines Sale-and-lease-back-Leasingvertrags. In umsatzsteuerlicher Hinsicht kann ein solcher Vertrag allerdings anders eingestuft werden, z.B. als Entgelt, auch wenn ertragsteuerlich ein reines Finanzierungsgeschäft vorliegt. Dies liegt daran, dass im Umsatzsteuerrecht andere Grundsätze als im Einkommensteuerrecht gelten.

BFH, Urteil vom 13.10.2016 – IV R 33/13